Tributación socios profesionales. Alternativa voluntaria del 16.6 RIS al 16.4 TRIS

Tributación Sociedades profesionales:

-         Conceptos:

o   Socio profesional

o   Art. 16. Operaciones vinculadas.

o   Art. 16 norma valoración mercado

-         Rentas que pueden derivar de la condición de socio profesional:

o   Dividendos

o   Rendimientos del trabajo.

o   Rendimientos actividad económica.

Conclusión

Por lo tanto el art. 16.6 del RIS establece una alternativa a la valoración de mercado del art. 16.4, voluntaria por supuesto, pero que su aplicación me excluye de justificar cualquier valoración. Habrá que valorar cual es la mejor, en cada caso.

Art. 16.6 RIS/

• Retribución por los servicios profesionales: como mínimo ha de ascender al 85% del rendimiento neto previo y el criterio de reparto es en función del trabajo desempeñado. Para los socios con relación laboral constituye rendimiento del trabajo, y para los socios sin relación laboral constituye rendimiento por actividad económica.
• Retribución por ser socio: como máximo asciende al 15% del beneficio previo, se reparte en función de la cuota de participación en el capital, y únicamente tributa como rendimiento de capital mobiliario cuando la sociedad opta por distribuir dichos beneficios. Si los beneficios se destinan a reservas, no existe renta del capital mobiliario, salvo que se distribuyan reservas de años anteriores.

Normativa:

Art. 16.4 TRIS/

4.

· 1.º Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos:

o   a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

o   b) Método del coste incrementado, por el que se añade al valor de adquisición o coste de producción del bien o servicio el margen habitual en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

o   c) Método del precio de reventa, por el que se sustrae del precio de venta de un bien o servicio el margen que aplica el propio revendedor en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

· 2.º Cuando debido a la complejidad o a la información relativa a las operaciones no puedan aplicarse adecuadamente los métodos anteriores, se podrán aplicar los siguientes métodos para determinar el valor de mercado de la operación:

o   a) Método de la distribución del resultado, por el que se asigna a cada persona o entidad vinculada que realice de forma conjunta una o varias operaciones la parte del resultado común derivado de dicha operación u operaciones, en función de un criterio que refleje adecuadamente las condiciones que habrían suscrito personas o entidades independientes en circunstancias similares.

o   b) Método del margen neto del conjunto de operaciones, por el que se atribuye a las operaciones realizadas con una persona o entidad vinculada el resultado neto, calculado sobre costes, ventas o la magnitud que resulte más adecuada en función de las características de las operaciones, que el contribuyente o, en su caso, terceros habrían obtenido en operaciones idénticas o similares realizadas entre partes independientes, efectuando, cuando sea preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de las operaciones.

Art. 16 RIS/

Artículo 16. Determinación del valor normal de mercado de las operaciones vinculadas: análisis de comparabilidad.

1. A los efectos de determinar el valor normal de mercado que habrían acordado personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia a que se refiere el apartado 1 del artículo 16 de la Ley del Impuesto, se compararán las circunstancias de las operaciones vinculadas con las circunstancias de operaciones entre personas o entidades independientes que pudieran ser equiparables.

2. Para determinar si dos o más operaciones son equiparables se tendrán en cuenta, en la medida en que sean relevantes y que el obligado tributario haya podido disponer de ellas razonablemente, las siguientes circunstancias.

1. Las características específicas de los bienes o servicios objeto de las operaciones vinculadas.
2. Las funciones asumidas por las partes en relación con las operaciones objeto de análisis, identificando los riesgos asumidos y ponderando, en su caso, los activos utilizados.
3. Los términos contractuales de los que, en su caso, se deriven las operaciones teniendo en cuenta las responsabilidades, riesgos y beneficios asumidos por cada parte contratante.
4. Las características de los mercados en los que se entregan los bienes o se prestan los servicios, u otros factores económicos que puedan afectar a las operaciones vinculadas.
5. Cualquier otra circunstancia que sea relevante en cada caso, como las estrategias comerciales. En ausencia de datos sobre comparables de empresas independientes o cuando la fiabilidad de los disponibles sea limitada, el obligado tributario deberá documentar dichas circunstancias.

Si alguna de las circunstancias anteriormente citadas no se ha tenido en cuenta porque el obligado tributario considera que no es relevante, deberá hacer una mención a las razones por las que se excluyen del análisis.

En todo caso deberán indicarse los elementos de comparación internos o externos que deban tenerse en consideración.

3. Cuando las operaciones vinculadas que realice el obligado tributario se encuentren estrechamente ligadas entre sí o hayan sido realizadas de forma continua, de manera que su valoración independiente no resulte adecuada, el análisis de comparabilidad a que se refiere el apartado anterior se efectuará teniendo en cuenta el conjunto de dichas operaciones.

4. Dos o más operaciones son equiparables cuando no existan entre ellas diferencias significativas en las circunstancias a que se refiere el apartado 2 anterior que afecten al precio del bien o servicio o al margen de la operación, o cuando existiendo diferencias, puedan eliminarse efectuando las correcciones necesarias.

El análisis de comparabilidad así descrito forma parte de la documentación a que se refiere el artículo 20 de este Reglamento y cumplimenta la obligación prevista en el párrafo b del apartado 1 del citado artículo.

5. El análisis de comparabilidad y la información sobre las operaciones equiparables constituyen los factores que determinarán, en cada caso, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 16 de la Ley del Impuesto, el método de valoración mas adecuado.

6. A efectos de lo dispuesto en el artículo 16.4 de la Ley del Impuesto, el obligado tributario podrá considerar que el valor convenido coincide con el valor normal de mercado cuando se trate de una prestación de servicios por un socio profesional, persona física, a una entidad vinculada y se cumplan los siguientes requisitos:

1. Que la entidad sea una de las previstas en el artículo 108 de la Ley del Impuesto, más del 75 % de sus ingresos del ejercicio procedan del desarrollo de actividades profesionales, cuente con los medios materiales y humanos adecuados y el resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios sea positivo.
2. Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios a la entidad no sea inferior al 85 % del resultado previo a que se refiere la letra a.
3. Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a cada uno de los socios-profesionales cumplan los siguientes requisitos:
1. Se determine en función de la contribución efectuada por estos a la buena marcha de la sociedad, siendo necesario que consten por escrito los criterios cualitativos y/o cuantitativos aplicables.
2. No sea inferior a dos veces el salario medio de los asalariados de la sociedad que cumplan funciones análogas a las de los socios profesionales de la entidad. En ausencia de estos últimos, la cuantía de las citadas retribuciones no podrá ser inferior a dos veces el salario medio anual del conjunto de contribuyentes previsto en el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.

El incumplimiento del requisito establecido en este número 2 en relación con alguno de los socios-profesionales, no impedirá la aplicación de lo previsto en este apartado a los restantes socios-profesionales.

Permutas de suelo por edificación futura. Determinación base imponible en iva.

CONCLUSIÓN: En las permutas de suelo por edificación futura, la base imponible se determinará por al v. mercado de las viviendas a entregar, el cual no deberá ser regularizado al momento de la entrega de la edificación. Cuestión aparte, es, que no pudiéndose determinar con precisión dicho valor se fije provisionalmente y posteriormente sea regularizado al momento en que se conozca.

Consulta Vinculante V2050-09, de 16 de septiembre de 2009 de la Subdirección General de Impuestos sobre el Consumo

                                                    

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. Operación de permuta de suelo a cambio de obra futura. La entrega de terreno estará no sujeta al Impuesto por no tener el interesado la condición de empresario o profesional. La entrega de edificación terminada en que se materializa la contraprestación de la entrega del terreno tendrá lugar cuando concluya su construcción y se encontrará sujeta y no exenta del Impuesto al tener la condición de primera entrega. La entrega del terreno constituirá un pago a cuenta en especie de la entrega de la edificación futura, pago que percibe el promotor y que, en consecuencia, estará sujeto y no exento del Impuesto. La base imponible de dicho pago a cuenta estará constituida por la contraprestación que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.

DESCRIPCIÓN

El consultante, persona física, va a realizar con una promotora una operación de permuta de terreno por obra futura. En concreto, el consultante entregará suelo edificable a una promotora la cual, en contraprestación, se compromete a entregar a este último cuando concluya la construcción dentro de dos años, dos pisos, dos apartamentos, un local comercial y doce plazas de garaje.

CUESTIÓN

Tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación de permuta descrita.

CONTESTACIÓN

1.- De acuerdo con asentada doctrina de este Centro directivo (por todas, contestación V 0465-08 de 21 de marzo de 2005), en las operaciones de permuta de suelo a cambio de recibir obra futura tienen lugar tres operaciones a efectos del Impuesto:

- La entrega del terreno, que se encontrará sujeta al Impuesto cuando sea realizada por quien tenga la condición de empresario o profesional y concurran el resto de requisitos generales de sujeción establecidos por el artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).

La referida entrega, de estar sujeta al Impuesto, estará normalmente no exenta del mismo, al tratarse de suelo edificable o suelo urbanizado por el transmitente y, por tanto, estar excluido de la exención regulada en el artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992.

- La entrega de la edificación terminada en que se materializa la contraprestación de la entrega del terreno referida en el guión anterior. Esta entrega tendrá lugar cuando concluya su construcción. Al contrario de lo que sucede con la entrega del suelo, que puede estar o no sujeta al Impuesto en función de la condición de su propietario, la entrega de la edificación terminada constituirá, en la práctica totalidad de los casos, una operación sujeta y no exenta del Impuesto.

- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75.dos de la Ley 37/1992, la entrega del terreno referida en el primer guión, sin perjuicio del tratamiento que le corresponda según se analiza en el mismo, constituye adicionalmente un pago a cuenta en especie de la edificación futura, pago que percibe el promotor y que, en consecuencia, está sujeto y no exento del Impuesto.

La doctrina de la que se deriva lo dispuesto en los párrafos precedentes debe considerarse plenamente vigente.

2.- Sin embargo, en la cuantificación del Impuesto y, en particular, en el cálculo de la base imponible del pago a cuenta referido y de la entrega futura de la edificación, la misma doctrina de este Centro directivo consideró reiteradamente que el importe de la misma debía determinarse de acuerdo con los siguientes criterios:

- Respecto del pago a cuenta, la base imponible estaría constituida por la estimación del valor que debiera tener la edificación futura cuando tuviera lugar su entrega efectiva, finalizada su construcción.

- Respecto de la entrega de la edificación una vez finalizada su construcción, la base imponible provisional mencionada en el guión precedente y calculada para el pago a cuenta, sería objeto, en su caso, de una rectificación, al alza o a la baja, en función de la variación experimentada en el valor de la edificación desde que se concluyó la permuta hasta que tuvo lugar la puesta a disposición de aquélla.

A fin de concretar y clarificar dicho recálculo de la base imponible y recogiendo los criterios del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas al respecto, las contestaciones dictadas durante 2008 (entre otras, contestación V1976-08 de 30 de octubre de 2008) matizaron este criterio y establecieron que la cuantificación provisional de la base imponible del pago a cuenta en especie, debía realizarse estimando el coste de construcción de la edificación, manteniendo la necesidad de su rectificación en el caso de que dicho coste estimado sufriera variaciones durante la construcción.

3.- El Tribunal Supremo, en sentencias de 18 de marzo y 29 de abril de 2009, se ha pronunciado sobre el tratamiento que debe dispensarse a efectos del Impuesto en relación con este tipo de permutas inmobiliarias.

En concreto, el Alto tribunal entiende en ambos pronunciamientos que sólo hay un momento temporal que debe tomarse como referencia para el cálculo de la base imponible. Este momento es la fecha en la que se concluye la permuta, por ser dicha fecha aquélla en que se ha producido la operación y el intercambio de derechos por las partes. En consecuencia, resulta indiferente que uno de tales derechos no se haya materializado en bienes físicos concretos, pues lo cierto es que los citados derechos tienen en la fecha de devengo un valor de mercado sin necesidad de esperar al momento en que los bienes subyacentes se construyan y adjudiquen.

Añade el Tribunal en ambas sentencias que no debe confundirse el valor de mercado de los bienes que se intercambian en la operación de permuta, que debe referirse al momento de la operación, con el valor de mercado de tales bienes o derechos en un momento posterior, que siempre será distinto cuando se opera en un mercado sujeto a fluctuaciones u oscilaciones importantes como es el mercado inmobiliario, pero sin que ello afecte a la base imponible del Impuesto que se devengó en el pasado.

La argumentación del Tribunal Supremo es compartida por la Comisión de las Comunidades Europeas, para la cual el recálculo de la base imponible en las operaciones de permuta descritas no debe realizarse. La razón es que cuando la contraprestación se abona en dinero, las eventuales fluctuaciones desde la compra hasta la entrega de la edificación no tienen efecto alguno respecto de la base imponible del Impuesto, por lo que el hecho de abonar la contraprestación en especie no debe dar lugar a un resultado diferente.

En estas circunstancias, procede alinear la doctrina de este Centro directivo con la jurisprudencia del Tribunal Supremo y con el criterio de la Comisión.

4.- De acuerdo con todo ello, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1º. En la operación de permuta de suelo a cambio de recibir obra futura que realizará el consultante, tienen lugar las siguientes operaciones a efectos del Impuesto:

- La entrega del terreno, que en el supuesto consultado estará no sujeta al mismo por no tener el consultante la condición de empresario o profesional.

- La entrega de la edificación terminada en que se materializa la contraprestación de la entrega del terreno referida en el párrafo anterior. Esta entrega tendrá lugar cuando concluya su construcción y se encontrará sujeta y no exenta del Impuesto al tener la condición de primera entrega conforme a lo dispuesto por el artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992.

El devengo de dicha entrega se producirá cuando tenga lugar la transmisión del poder de disposición de la misma de acuerdo con el artículo 75.uno.1º de la Ley 37/1992.

- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75.dos de la Ley 37/1992, la entrega del terreno referida en el primer guión constituirá un pago a cuenta en especie de la entrega de la edificación futura, pago que percibe el promotor y que, en consecuencia, estará sujeto y no exento del Impuesto.

La base imponible de dicho pago a cuenta estará constituida, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 79.uno de la Ley 37/1992, por la contraprestación que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.

2º. La base imponible del pago a cuenta así calculada coincidirá con la de la entrega de la edificación futura, no debiendo esta última ser objeto de recálculo alguno cualquiera que sea la variación, al alza o a la baja, que experimente el valor de dicha edificación durante el tiempo que transcurra desde que se concluya la permuta, fecha que se tomará como referencia para la aplicación del artículo 79.uno, hasta que se entregue efectivamente la edificación una vez haya finalizado su construcción.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Iva. comienzo periodo prescripción

RESUMEN: La prescripción en iva, empezará a contarse a partir de la presentación del resumen anual. Se considera por tanto que dicha presentación tiene efectos interruptivos. 

Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 25 Nov. 2009, rec. 983/2004

Ponente: Garzón Herrero, Manuel Vicente.

Nº de Recurso: 983/2004

Jurisdicción: CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVA

PRESCRIPCIÓN. Del derecho a determinar la deuda tributaria. Inexistencia. Concurrencia de actuaciones interruptivas. Declaración-resumen anual. Acto de contenido rectificatorio de las liquidaciones efectuadas durante el año. Eficacia interruptiva de la prescripción. Cómputo del plazo prescriptivo. Aceptación tácita de la fecha en la que se perfeccionó el contrato de cesión de derechos, que consta en el acta de conformidad. La carga de la prueba recae en el firmante del acta de conformidad.

El Tribunal Supremo estima el recurso de casación interpuesto contra sentencia de la Audiencia Nacional, y declara la legalidad de la liquidación derivada de acta de conformidad relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 1995.

Texto

En la Villa de Madrid, a veinticinco de Noviembre de dos mil nueve

SENTENCIA

VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación Ordinario interpuesto por la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado, y, estando promovido contra la sentencia dictada el 19 de noviembre de 2003, por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el Recurso Contencioso Administrativo seguido ante la misma bajo el número 271/02, en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la entidad "Promociones Nueva Mejorada, S.A.", representada por el Procurador D. Rodrigo Pascual Peña, bajo la dirección de Letrado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 19 de noviembre de 2003 , y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Primero.- Estimar el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la Procuradora Dª. Estela Navares Arroyo, en nombre y representación de Promociones Nueva Mejorada, S.A., contra resolución del TEAC de 20 de febrero de 2002, debiendo anularse la misma y la liquidación a que se contrae, por ser las mismas ajustadas a derecho. Segundo.- No haber lugar a la imposición de una especial condena en costas. " .

SEGUNDO.- Contra la anterior sentencia, la Administración General del Estado formuló Recurso de Casación en base a dos motivos: "Primero.- La sentencia recurrida infringe el artículo 1227 del Código Civil . Este motivo se invoca al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. Segundo .- La sentencia recurrida infringe el artículo 66 de la Ley General Tributaria, texto original aplicable hasta el día 31 de diciembre de 2000 . Este motivo se invoca igualmente al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .". Termina suplicando de la Sala se case y anule la sentencia recurrida, sustituyéndola por otra en la cual se declare la conformidad a Derecho de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central recurrida.

TERCERO.- Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 11 de noviembre de 2009, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Abogado del Estado, la sentencia de 19 de noviembre de 2003, de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , por la que se estimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 271/02 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por PROMOCIONES NUEVA MEJORADA, S.A., contra resolución del T.E.A.C. de 20 de febrero de 2002, en que se desestima la reclamación económico-administrativa, interpuesta en nombre y representación de Promociones Nueva Mejorada, S.A., contra liquidación derivada del Acta de conformidad de 17 de noviembre de 1.999, relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido de 1.995 y de cuantía de 497.679'08 euros (82.806.832 pesetas).

La sentencia de instancia estimó el recurso y no conforme con ella el Abogado del Estado interpone el Recurso de Casación que decidimos.

SEGUNDO.- Son hechos relevantes para la decisión de la cuestión controvertida los siguientes:

El 17 de noviembre de 1999, por la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de Madrid, fue incoada a la actora Acta de conformidad nº 70936586 por el concepto y períodos citados. El Acta estaba referida exclusivamente al cuarto trimestre de 1995. En la propuesta el actuario señalaba: que la fecha de inicio de las actuaciones fue el día 9 de julio de 1998; que no se habían producido dilaciones imputables al obligado tributario ni períodos de interrupción injustificada; que el sujeto pasivo, cuya actividad principal sujeta y no exenta era la de promoción inmobiliaria de terrenos, había presentado declaración correspondiente al cuarto trimestre de 1995 con base imponible al tipo general de 65.162.969 pesetas (391.637'33 euros) y con un resultado de la autoliquidación de -5.917.810 pesetas (-35.566'75 euros).

La cuestión objeto de controversia se centra en determinar a que periodo impositivo debe imputarse la operación supuestamente realizada el 2 de agosto de 1.995. Dicha operación partía del hecho de que la actora compró a Banca March, S.A., doce fincas inscritas en el Registro nº 2 de Alcalá de Henares, según contrato privado de 12 de febrero de 1.992, siendo el precio de compraventa el de 460.000.000 pesetas. Entre las condiciones pactadas estaba la obligación de elevación a escritura pública, lo que tuvo lugar el día 5 de julio de 1.996, pero sólo parcialmente referida a siete de las doce fincas que figuraban en el contrato, fijándose un precio de 166.409.270 pesetas. El 2 de agosto de 1.995, se habían vendido por Promociones Nueva Mejorada, S.A. a Construcciones Crecoma, S.L. las cinco restantes fincas que habían sido agrupadas en el denominado "Plan Parcial Reja Grande", siendo el precio fijado en el correspondiente documento privado, el de 460.567.574 pesetas. Igualmente Banca March, S.A. vendió a Construcciones Crecoma, S.L. las mismas cinco fincas, por un importe de 395.404.605 pesetas (2.376.429'54 euros), según escritura pública de 18 de febrero de 1.997. Con fecha de 30 de diciembre de 1.995, la actora facturó a Construcciones Crecoma, S.L. por un importe de 65.162.969 pesetas (391.637'33 euros), con un I.V.A. de 10.426.075 pesetas (62.661'97 euros), por trabajos realizados en las fincas citadas. Construcciones Crecoma, S.L. vendió a Promociones Nueva Mejorada, S.A. 26 parcelas del "Plan Parcial Reja Grande", por importe total de 116.000.000 pesetas, I.V.A. incluido.

La controversia la fija de modo meridiano la sentencia de instancia en los dos últimos párrafos del primer fundamento en los siguientes términos:

"Se trata de precisar el momento del devengo del I.V.A. correspondiente a dicha operación. La Inspección considera que procedía incrementar la base imponible del cuarto trimestre de 1995, mientras que la actora considera que la operación corresponde al tercer trimestre de 1995, por lo que estaría prescrito el derecho de la Administración a practicar liquidación en relación con la operación practicada por la actora con Construcciones Crecoma, S.L.

La Inspección entiende, que aún cuando en el contrato de cesión de derechos se hiciera constar la fecha de 2 de agosto de 1.995, el recurrente había mostrado su conformidad a la propuesta de liquidación definitiva en que se fijaba la venta en el cuarto trimestre de 1995. La actora se opone a ello, entendiendo que debe estarse a la fecha fijada en el contrato, por lo que habiéndose incumplido el plazo de 12 meses previsto en el Art. 29.1 de la Ley 1/98, en relación con lo que dispone el apartado 3º de dicho artículo, al haber durado las actuaciones inspectoras 17 meses, el plazo de prescripción no se habría interrumpido y el 17 de noviembre de 1.999, cuando se levanta el Acta (la liquidación derivada de la misma es de 17 de diciembre de 1.999), habría transcurrido el plazo de cuatro años previsto en el Art. 64 de la L.G.T. por la Ley 1/98 , que es el que la misma considera aplicable al caso de autos.".

TERCERO.- El recurso del Abogado del Estado se fundamenta en los siguientes motivos:

"Primero.- La sentencia recurrida infringe el artículo 1227 del Código Civil . Este motivo se invoca al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. Segundo .- La sentencia recurrida infringe el artículo 66 de la Ley General Tributaria, texto original aplicable hasta el día 31 de diciembre de 2000 . Este motivo se invoca igualmente al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .".

CUARTO.- Por razones metodológicas vamos a comenzar por el segundo, es decir, por analizar si la declaración resumen anual produce la interrupción de la prescripción, y ello aunque no se haga mención en ella de las cantidades y conceptos objeto de regularización.

El examen de la cuestión planteada nos obliga a examinar la naturaleza de la declaración anual del IVA en el ámbito de la prescripción.

Por lo pronto, y a estos efectos, el artículo 164 de la Ley 37/92, de 28 de diciembre, establece en su apartado Uno 6º: "Sin perjuicio de lo establecido en el título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: ... 6º.- Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.

Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.".

Una primera apreciación pone de relieve que el contenido propio de la declaración-resumen anual no es liquidatorio. Siendo esto cierto no se puede ignorar que a dicha declaración se acompañan las declaraciones-liquidaciones trimestrales cuyo contenido ha de ser congruente con el de la declaración-resumen anual, pues si así no fuera la declaración-resumen anual y las liquidaciones (en este caso trimestral) serían contradictorias, y, por tanto, rechazables. Ello permite concluir que aunque la declaración- resumen anual no tiene en sí misma un contenido liquidatorio, implica y comporta una ratificación de las distintas liquidaciones efectuadas durante el año.

Este elemento de la declaración-resumen anual, de ratificación de las liquidaciones efectuadas durante el año, permite imputar a tales declaraciones un contenido interruptivo de la prescripción, por efecto de su contenido liquidatorio y al que el artículo 66.1 de la L.G.T . confiere carácter interruptivo.

Por lo expuesto, es rechazable la tesis del recurrente en el sentido de que la declaración-resumen anual no es una verdadera declaración tributaria, sino una comunicación informativa, pues tal aserto es, desde luego, contrario a su denominación "declaración", pero lo es también a su contenido, pues como ya hemos expuesto, y en virtud de la documentación que ha de acompañarla, y los datos que en ella se consignan, tiene un contenido ratificatorio de las liquidaciones efectuadas durante el año.

QUINTO.- La conclusión que de este razonamiento se infiere es la de que el plazo prescriptivo no comenzó a correr el 20 de octubre de 1995 como el recurrente sostiene. Contrariamente, el plazo prescriptivo empezaría a correr el 30 de enero de 1996 y en noviembre de 1999, fecha del acta, no había transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años.

SEXTO.- Pero no es solamente el hecho de que el plazo de prescripción no comenzó el 20 de octubre de 1995 lo que obliga a la estimación del recurso es que además la aceptación tácita por el actor sobre cuando se perfeccionó el contrato de 2 de agosto de 1995 (en virtud del acta de conformidad) excluye de modo radical el argumento básico de su pretensión.

Efectivamente, y aun partiendo del hecho de que el contrato de transmisión de derechos se celebrara en agosto de 1995, es indudable que en el derecho español la transmisión de derechos requiere su entrega y puesta a disposición del adquirente. (El artículo 609 del Código Civil y 8.1 de la Ley 37/92, de 27 de diciembre , así lo consagran).

De este modo, el problema se desplaza no a la fecha del documento sino a la de la efectiva transmisión de los derechos que en el documento se cedían.

Las partes no han tratado esta problemática. Del análisis del contrato no se infiere una conclusión cierta, pues en tanto que la estipulación octava afirma: "Las fincas agrupadas y descritas se entregan como cuerpo cierto y en la situación descrita" (obsérvese que no se expresa la fecha de la entrega), de otro lado, en la cláusula décimo tercera se alude a que "para el supuesto de que este contrato privado de compraventa no se perfeccione...." lo que parece inducir que el contrato en cuestión no es perfecto sin un hecho ulterior; además, la cláusula séptima en su párrafo tercero establece: "Para poder elevar a escritura pública la compraventa de los terrenos relacionados en el presente contrato Construcciones Crecoma, S.L. con Banca March, S.A., ésta deberá contar con la autorización expresa y escrita de Promociones Nuevo Mejorada, S.A., quien queda obligada a otorgar dicha autorización siempre que por parte de Construcciones Cremona, S.L., se haya cumplido lo siguiente...", claúsula que abunda en la idea de que se supedita la perfección del contrato a un momento ulterior.

Siendo todo esto así, como lo es, parece obvio que lo que se ha tenido como esencia del litigio -fecha de documento privado de 2 de agosto de 1995- carece de esa relevancia por la propia naturaleza del documento. Ello justifica que la perfección del documento (la entrega efectiva de los derechos cedidos en el contrato en alguna de las formas previstas en los artículos 1462 y siguientes del Código Civil, muy específicamente el 1464) pudo tener lugar en el cuarto trimestre de 1995, como efectivamente se consignó en el acta de conformidad.

Siendo así las cosas, era quién firmó el acta de conformidad sobre quien pesaba la prueba acerca de que las cosas ocurrieron de manera distinta a como se expresó en el acta. Pero, a estos efectos, es claramente insuficiente la fecha del documento, que es la única argumentación que se ha esgrimido a lo largo del recurso.

SÉPTIMO.- De todo lo razonado se infiere la necesidad de estimar el Recurso de Casación interpuesto por el Abogado del Estado, anular la sentencia impugnada y desestimar el Recurso Contencioso-Administrativo, y, todo ello sin hacer expresa imposición de las costas causadas en ambas instancias, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

FALLAMOS

1º.- Que debemos estimar y estimamos el Recurso de Casación interpuesto por la Administración General del Estado.

2º.- Anulamos la sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 19 de noviembre de 2003 .

3º.- Que debemos desestimar y desestimamos el Recurso Contencioso-Administrativo número 271/02.

4º.- No hacemos imposición de las costas causadas ni en la instancia ni en la casación.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez

PUBLICACIÓN.-

Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo