PLAN GENERAL CONTABLE. MARCO CONCEPTUAL Y ASPECTOS GENRALES.
Partes en que se divide el plan contable:
1).- marco conceptual de la contabilidad
2).- normas de registro y valoración
3).- cuentas anuales
4).- cuadro de cuentas
5).- definiciones y relaciones contables
Obligatorias: las tres primeras.
PRIMERA PARTE: EL MARCO CONCEPTUAL.-
Partes en que se divide el marco conceptual:
1. Cuentas anuales. Imagen fiel. (elementos que las formas, imagen fiel, misma importancia para los cinco documentos, forman una unidad).
2. Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales
3. Principios contables: pgc 1990 pgc 2007
1. prudencia si si
2. empresa en funcionamiento si si
3. registro si crit. Recon.
4. precio de adquisición si crit. Valor.
5. Devengo si si
6. Correlación de ingresos y gastos si crit. Recon.
7. No compensación si si
8. Uniformidad si si
9. Importancia relativa si si
Por lo tanto tenemos que los principios de registro, precio de adquisición y correlación de ingresos y gastos siguen existiendo pero bajo calificaciones distintas, unos como criterios de reconocimiento, y otros como criterio de valoración.
Por otra parte tenemos que tener en cuenta que el criterio de prudencia pierde su prevalencia, seguiremos siendo prudentes pero en situaciones de incertidumbre. La prudencia no justifica ninguna información que pueda llevar a una interpretación que no sea adecuada de la realidad reflejada en las cifras de las cuentas anuales. , no puede utilizarse para crear infravaloraciones de activos ni sobrevaloraciones de pasivos.
Y que además las hipótesis fundamentales según el marco conceptual de las normas internacionales IASB, son los principios de empresa en funcionamiento y de devengo.
Concluyendo, el principio de prudencia y el del precio de adquisición dejan de ser los elementos fundamentales de la elaboración de los estados contables. Podrá registrarse elementos por su valor razonable, cercano al valor de mercado, pero solo algunos, los que la norma permite.
4. Elementos que forman las cuentas anuales
a. Activos:
i. Bienes derechos y otros recursos
ii. Controlados por la empresa
iii. Resultado de sucesos pasados
iv. La empresa espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.
b. Pasivo:
i. Obligación actual procedente de sucesos pasados, valorados a valor actual, es decir incluyendo intereses devengados, pero no pendientes de devengo.
ii. Vencimiento y liquidación: vencimiento futuro en que la empresa está obligada a cancelar mediante entrega de activos ( recursos que incorporen beneficios económicos).
c. Patrimonio neto:
i. Residuo.
ii. Ojo con ciertos elementos; participación socios cooperativistas en la entidad, acciones preferentes, acciones rescatables, acciones sin voto, etc, puesto que existe una obligación de reintegrar habrá que calificarlos en el pasivo, la ley 16/2007 también modifica la ley 27/1999 de 16 de julio de cooperativas.
iii. Será dicha cifra la que se tomará a efectos de:
1. La posibilidad de distribución de beneficios.
2. Reducción obligatoria de capital social
3. Disolución obligatoria por pérdidas.
Será este más el capital social suscrito no exigido,
Más el nominal primas de emisión o asunción de capital social suscrito que esté registrado contablemente como pasivo.
En el caso en que se tuvieran préstamos participativos, a pesar de que son financiación ajena, y por lo tanto, deben ubicarse en el pasivo bien corriente, bien no corriente, y de ser gasto financiero la retribución pagada, hay que decir que a los únicos efectos de reducción de capital y liquidación de sociedades se considerarán patrimonio neto de la empresa, según la disposición adicional tercera de la ley 16/2007.
d. Ingreso:
i. Incrementos de patrimonio
ii. Que no tengan su origen en aportaciones monetarias o no, de los socios o propietarios.
iii. Para evitar repartos de ingresos no realizados, algunos aumentos de valor se registran directamente en el patrimonio neto, que irán al estado de cambios del patrimonio neto.
e. Gasto:
i. Decrementos de patrimonio
ii. Siempre que no tengan su origen en distribuciones monetarias o no , a los socios o propietarios en su condición de tales.
iii. Irán a pg, salvo que tengan que ir a patrimonio neto directamente.
iv. El estado de cambios del patrimonio neto:
1. Una primera parte denominada Estado de ingresos y gastos reconocidos:
a. Grupo 6 y 7.
b. Grupo 8 y 9. Aquí habrá que tener en cuenta también las transferencia de patrimonio neto cuando el mismo se entienda realizado a la cuenta de pérdidas y ganancias según lo dispuesto en la parte cuarta de definiciones y relaciones contables.
2. Segunda parte: Estado total de cambios en el patrimonio neto:
a. Todos los ingresos y gastos recogidos en la primera parte.
b. Variaciones en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propietarios de la empresa, cuando actúen como tales. Se trata de recoger las ampliaciones y reducciones de capital, operaciones con acciones propias, conversión de obligaciones en acciones. Etc.
c. Restantes variaciones en el patrimonio neto.
d. Ajustes al patrimonio neto debido a cambios en criterios contables y correcciones de errores, los cuales se corrigen con cargo o abono a reservas.
5. Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las cuentas anuales
a. Activos:
i. Sea probable la obtención de beneficios o rendimientos,
ii. Puedan valorarse con fiabilidad.
b. Pasivos:
i. Sea probable que a su vencimiento haya que entregar recursos………..
ii. Puedan valorarse con fiabilidad.
c. Ingresos:
i. Se produzca realmente un incremento de los recursos de la empresa.
ii. Pueda valorarse con fiabilidad.
d. Gastos:
i. Se produzca una disminución de los recursos de la empresa
ii. Pueda valorarse con fiabilidad.
6. Criterios de valoración
a. Asignación de valor monetario a los elementos de las cuentas anuales.
b. Desaparece el criterio único de valoración por el valor de adquisición, dependerá por tanto de:
i. la naturaleza económica de los hechos
ii. Naturaleza del bien
iii. De las operaciones o actividades realizadas por al empresa.
1. Coste histórico:
a. Coste de adquisición
b. Coste de producción: activar solo los indirectos de fabricación que correspondan al nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo, nunca los de subactividad. En este sentido debemos tener en cuenta que los costes indirectos de naturaleza variable son proporcionales a las unidades realmente producidas, mientras que los costes indirectos fijos (cargas de estructura) se atribuyen en función de la capacidad normal deduciendo en su caso los costes de una posible subactividad por infrautilización de tales factores productivos, no teniendo la subactividad la consideración de coste de producción, sino de gasto del periodo.
c. Coste histórico de un pasivo: es el valor que corresponda a la contrapartida recibida a cambio de incurrir en la deuda.
2. Valor razonable:
a. Importe en el que puede ser adquirido un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una transacción en condiciones de independencia mutua.
i. Nunca vale una transacción forzada,
ii. Urgente
iii. O como consecuencia de liquidación involuntaria.
b. En primer lugar se calcular con referencia a un mercado activo: es decir si tenemos valor de cotización, tema resuelto. El mercado activo existe:
i. Se intercambian con elevado rotación bienes y servicios homogéneos.
ii. Siempre hay compradores y vendedores
iii. Los precios son conocidos, accesibles, reales, actuales y son fijados con regularidad.
iv. Después de cada transacción el precio no se ve sensiblemente alterado.
c. Si no hay mercado activo, pues lo haremos aplicando modelos y técnicas de valoración:
i. Transacciones recientes, siempre que sean independientes, entre partes interesadas, y debidamente informadas.
ii. Activos que sean sustancialmente iguales.
iii. Descuento de flujos de efectivo futuros estimados.
iv. Modelos para valorar opciones.
v. En general aplicaremos aquella técnica de valoración empleada por el mercado a través de la cual se maximice el uso de datos observables de mercado y otros factores que los participantes en el mismo considerarían al fijar el precio, y además se obtengan unas estimaciones más realistas de los precios.
d. Finalmente, si no pueden valorarse de manera fiable, lo haremos por su coste amortizado o por su coste de adquisición, y punto, menos las correcciones valorativas por supuesto.
e. Elementos en que es obligatoria el valor razonable:
i. Activos financieros cartera de negociación.
ii. Activos financieros que se califiquen como disponibles para la venta.
iii. Activos financieros derivados.
iv. Pasivos financieros que formen parte de una cartera de negociación.
v. Pasivos que sean instrumentos financieros derivados.
En definitiva el legislador español ha optado por aplicar el valor razonable únicamente a los instrumentos financieros, activos y pasivos con cotización en bolsa o en cualquier mercado organizado, cuyo funcionamiento sea transparente, fiable y determinante en cada momento del valor patrimonial en cuestión. En cuanto a los activos financieros no cotizados, si existe mercado activo, lo cual es poco probable, también debería aplicarse el valor razonable, pero cuando este valor razonable no se pueda determinar con fiabilidad se valoraran pro el coste, menos en su caso las correcciones valorativas por deterioro de valor.
Generalmente tendremos por tanto activos, acciones con cotización que llevaremos directamente casi siempre como cartera de negociación, ( 540) por ejemplo, y cuyas variaciones imputaremos a pg directamente (663) o 763 pérdidas o beneficios por valoración de activos y pasivos financieros por su valor razonable, y además deberemos tener mucho cuidado con no incluir los gastos de adquisición, que no se llevan como mayor valor del activo, sino directamente a pg ( una 623, o la que toque).
Por otra parte y de forma menos frecuente, puedo tener activos financieros que no adquiero con el propósito de formar parte de una cartera de negociación ( es decir a corto plazo), sino que los adquiero a mayor plazo, pero que considero que en cualquier caso serán para vender, es decir disponibles para la venta. En ese caso, los catalogaré como disponibles para la venta, los contabilizaré en una cuenta de largo plazo, por ejemplo una 250, y los costes de transacción serán mayor valor de los mismos. Y los cambios de valor los llevaré generalmente contra una cuenta del grupo 8 y 9, que posteriormente trasladarán su saldo a una cuenta 133 Ajustes pro valoración en activos financieros disponibles para la venta. Cuenta de patrimonio neto. Evidentemente a todo esto tenemos que finalmente ajustarlo en el efecto impositivo.
Así podemos observan como los beneficios y pérdidas no se entienden realizados por lo que se llevan al patrimonio neto. Fiscalmente con la actual regulación no se integrarían en la base imponible del impuesto, ya que el artículo 15.1 del TRIS por la redacción dada por la ley 16/
f. Se deja la puerta abierta para que en un futuro puedan valorarse otros activos a valor razonable, según lo dispuesto en el artículo 38 bis.5 de la ley 16/2007.
3. Valor neto realizable:
a. Estamos ante el valor razonable pero neto de costes de venta. Así por ejemplo si estamos ante productos en curso, deberemos restas al valor razonable los costes necesarios para termina su producción, y los costes de venta también por supuesto.
b. Este criterio es el que se sigue para la valoración posterior de las existencias.
4. Valor en uso y valor actual:
a. El valor en uso es el valor actual de la corriente de flujos de efectivo futuros esperados. Deberemos tener en cuenta que en los mismos no debemos incluir los flujos de principal, ni de intereses tampoco, para calcular dicho valor.
b. En el caso de los activos inmovilizados el cálculo del deterioro se hará entre la diferencia entre el valor en libros que generalmente será su valor de adquisición, y el valor recuperable: siendo su valor recuperable el menos entre el valor razonable menos los costes de venta, y su valor en uso.
c. A que tipo actualizamos: quizá deberíamos seguir un índice como por ejemplo el valor de la deuda pública a 10 años, o el de la deuda pública que coincida más o menos con el plazo de amortización de los activos.
5. Coste amortizado
a. El coste amortizado es el valor actual descontado al tipo de interés efectivo de los cobros o pagos restantes de un instrumento financiero.
b. El tipo de interés efectivo es el tipo de actualización que iguala exactamente el valor en libros de un instrumento financiero con los flujos de efectivo estimados a lo largo de la vida del instrumento, a partir de sus condiciones contractuales y sin considerar las pérdidas por riesgo de crédito futuras.
c. Se aplica a:
i. Préstamos y partidas a cobrar
1. Créditos comerciales
2. Créditos no comerciales
ii. Inversiones mantenidas hasta el vencimiento
1. Títulos de renta fija
d. El objetivo es imputar intereses de acuerdo al tipo de interés efectivo.
6. Valor contable o en libros
a. Valor contabilizado menos amortización, menos correcciones valorativas.
7. Valor residual: valor estimado que podría obtenerse por su venta deducidos los costes de transacción.
8. Costes de venta:
a. Definición: gastos incrementales directamente atribuibles a la venta de un activo, en los que la empresa no hubiera incurrido de no tomar tal decisión.
b. Se excluyen:
i. Gastos financieros.
ii. Impuesto sobre beneficios.
iii. Incurridos por estudios y análisis previos.
iv. Es importante tener en cuenta que el beneficio finalmente obtenido será la diferencia entre el beneficio bruto menos los costes de venta. Tiene su importancia posteriormente sobre todo en cuestiones fiscales.
9. Coste de transacción atribuibles a un activo o pasivo financiero.
a. Definición. Son los gastos incrementales directamente atribuibles a la compra o enajenación de un activo financiero, o a la emisión o asunción de un pasivo financiero, en los que no se hubiera incurrido si la empresa no hubiera realizado la transacción.
b. Se incluyen:
i. Comisiones pagadas a intermediarios, corretaje, gtos de intervención fedatario público y otros.
c. Se excluyen:
i. Las primas o descuentos obtenidos en la compra o emisión.
ii. Gastos financieros
iii. Administrativos internos
iv. Incurridos por estudios o análisis previos.
Tipos de planes:
Plan general: cuando no se puede aplicar pymes, o pudiendo no se aplica.
Pymes: con los límites 2850000 activo, 5600000 cifra de negocios, y 50 trabajadores.
Microempresas: 1000000 activo, cifra de negocios 2000000 y 10 trabajadores.
Salida:
- Exclusión: deja de reunir dos de tres condiciones durante dos años consecutivos.
- Opción: hay que estar tres años, salvo que salgas por exclusión.
Límites: aplicables al grupo, de acuerdo a la definición de grupo de la norma 13 de elaboración de las cuentas anuales, no del artículo 42 del código de comercio.
Comparación PYMES con PGC:
- Estructura: igual, es decir primera parte: marco conceptual, segunda: normas de registro y valoración, tercera: cuentas anuales, cuarta: cuadro de cuentas, quinta: definiciones y relaciones contables.
- Se suprimen en el plan de pymes los grupos 8 y 9, por tanto al ser innecesaria la imputación directa a ingresos y gastos al patrimonio neto, con la única excepción de subvenciones, donaciones y legados, entonces se hace innecesario el desarrollo de los grupos 8 y 9.
- En pymes lógicamente por lo apuntado en el apartado anterior, se hace innecesario casi el estado de cambios del patrimonio neto, por lo cual queda simplificado. Solo contempla los cambios en el patrimonio neto con socios, con terceros ( subvenciones) o como una mera reclasificación de partidas. Si fuere neceario alguna fila por alguna operación que tenga efectos sobre el patrimonio neto se añadirá.
- Tiene cada uno su modelo específico en lo que a las cuentas anuales se refiere, la memoria de pymes prácticamente coincide con la memoria abreviada.
- El estado de cambios en el patrimonio neto generalmente se divide en dos partes: a) el estado de ingresos y gastos reconocidos, y b) el estado total de cambios del patrimonio neto, prácticamente en pymes es el segundo apartado el operativo.
- En pymes, el estado de flujos de efectivo será optativo dentro de la memoria.
- En el marco conceptual:
o Prácticamente no hay ningún cambio. Únicamente hay que decir que en el caso de pymes el estado de flujos de efectivo es optativo, igual que en el modelo abreviado.
- Diferencias en la segunda parte, normas de registro y valoración:
o Se han eliminado algunas normas.
o Se han simplificado otras.
o No se regulan:
§ Fondo de comercio
§ Instrumentos financieros compuestos
§ Coberturas contables
§ Pasivos por retribuciones a largo plazo al personal
§ Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio.
§ Combinaciones de negocios.
§ Operaciones de fusiones, escisiones y aportaciones no dinerarias de un negocio entre empresas del grupo.
§ Activos no corrientes mantenidos para la venta.
Conclusión: si la empresa realizara alguna de estas operaciones será necesario aplicar los criterios del pgc, salvo en lo que se revieres a activos no corrientes mantenidos para la venta que no se aplicarán.
o Diferencias en las normas de valoración pgc y pymes:
§ Las pymes aplicarán el pgc par aquellas normas no contempladas en pymes, salvo activos no corrientes mantenidos para la venta.
§ En el inmovilizado material se ha suprimido el concepto de unidad generadora de efectivo para el cálculo de las pérdidas por deterioro.
§ Normas particulares del inmovilizado material: sin cambios.
§ Inversiones inmobiliarias: sin cambios.
§ Inmovilizado intangible: se ha suprimido la norma de valoración sobre el fondo de comercio.
§ Activos no corrientes mantenidos para la venta: se ha suprimido en pymes esta norma, que no se aplicará.
§ Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar: se ha suprimido la referencia a la aplicación como valoración inicial del valor actual de los pagos mínimos acordados durante el plazo de arrendamiento, por lo tanto, sólo cabe la valoración por el valor razonable del activo arrendado valorado al inicio del arrendamiento.
§ Instrumentos financieros:
o Norma novena, contiene toda la regulación en el pgc.
o Sin embargo en pymes se divide en:
§ Norma octava: activos financieros
§ Norma novena: pasivos financieros
§ Norma décima: contratos financieros particulares
§ Norma undécima: instrumentos del patrimonio propio.
o Se ha suprimido en pymes los activos financieros mantenidos hasta el vencimiento.
o Se ha suprimido en pymes los activos financieros disponibles para la venta con cambios de valor en el patrimonio neto.
o Se han suprimido los otros pasivos financieros a valor razonable con cambios en pg.
o Se ha reconvertido la norma sobre instrumentos financieros híbridos que se contempla únicamente desde el punto de vista de los activos financieros híbridos.
o Se suprime la norma sobre instrumentos financieros compuestos.
o Se suprime la norma de derivados que tengan como subyacente instrumentos de patrimonio no cotizados.
o Se suprime la norma sobre coberturas contables.
§ Existencias: sin cambios.
§ Moneda extranjera:
· Pgc, norma undécima.
· En pymes norma decimotercera.
· Puesto que se eliminaron en pymes los activos financieros disponibles para la venta, en consonancia con la norma de activos financieros, no se considera la posibilidad de afectar al patrimonio neto las variaciones ene l tipo de cambio de partidas no monetarias valoradas al valor razonable.
§ Iva: sin cambios.
§ Impuesto sobre beneficios:
· En pgc norma decimotercera.
· En pymes, norma decimoquinta.
· En la definición de diferencias temporarias se incluyen las temporales y aquellas debida a operaciones directas al patrimonio neto, en pymes esto tan solo se producirá en las subvenciones.
· Se han eliminado las diferencias temporarias debidas al fondo de comercio.
· Se han eliminado las referencias al efecto impositivo en las combinaciones de negocio.
§ Ingresos por ventas y prestaciones de servicios:
· Sin cambios.
§ Provisiones y contingencias: sin cambios.
§ Pasivos por retribuciones a largo plazo al personal: no existe en pymes
§ Transacciones basadas con pagos en instrumentos del patrimonio: no existe en pymes.
§ Subvenciones donaciones y legados recibidos: sin cambios.
§ Combinaciones de negocios: no existe en pymes.
§ Operaciones entre empresas del grupo: se ha eliminado la referencia las operaciones de fusión, escisión y aportación no dineraria de un negocio.
§ Cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables: sin cambios.
§ Hechos posteriores al cierre del ejercicio: sin cambios.
El plan contable comienza en su parte inicial, hablando de las cuentas anuales, distinguiendo por una parte entre las obligatorias ( balance, pg, y estado de cambios del patrimonio neto y la memoria)y por otra parte en las voluntarias en aquellas empresas que formulen balance, pg y memoria abreviada ( el estado de flujos de efectivo).
¿ cuales son las características de estos estados contables?
- Redacción clara ( es decir información comprensiva y útil)
- Mostrar imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.
Importante por tanto es el concepto de imagen fiel ¿ como se consigue?
- Aplicando principios y criterios contables del marco conceptual.
- Registrando las operaciones de acuerdo a su realidad económica y no solo a su forma jurídica.
- Si algún principio fue incompatible con la imagen fiel, no se aplicará, se explicará en la memoria su efecto sobre el patrimonio, situación financiera y resultados de la empresa.
¿ cuales son los requisitos que ha de tener la información incluida en las cuentas anuales?:
- Relevante: es decir que sirva para tomar decisiones.
- Fiable: que esté libre de errores.
- Íntegra: completa
- Comparable: tanto inter-temporalmente como inter-empresas.
- Clara: de tal forma que los usuarios con un mínimo de conocimientos por supuesto puedan manejarla.
¿ cuales son los principios contables?
- Empresa en funcionamiento: Es decir se considerará siempre salvo prueba en contrario que la empresa continua su actividad. De producirse lo contrario la empresa deberá aplicar los principios y criterios necesarios para reflejar la imagen fiel de las operaciones tendentes a la venta del activo, pago de pasivo y reparto del patrimonio neto resultante.
- Devengo: los hechos se contabilizan cuando ocurran. Es decir los ingresos y gastos se imputan al ejercicio al que afecten con independencia de la fecha de cobro o pago.
- Uniformidad: Elegido un criterio se mantendrá en el tiempo y se aplicarán de igual manera a transacciones que sean similares, salvo que se hubiere producido una modificación de los supuestos que motivaron su elección. De modificarse los supuestos podrá modificarse el criterio adoptado en su día. Se hará constar en la Memoria.
- Prudencia:
o Incertidumbre.- Deberá se prudente con las estimaciones y valoraciones realizadas en estas condiciones.
o Imagen fiel: La prudencia no justifica que la valoración de los elementos patrimoniales no responda a la imagen fiel de las cuentas anuales.
o Beneficios y riesgos:
§ Beneficios: Se contabilizarán únicamente los obtenidos hasta el cierre del ejercicio ( sin perjuicio dispuesto en la 2 parte del plan de pymes, en relación a la aplicación del valor razonable).
§ Riesgos: Se tendrán en cuenta todos los del ejercicio actual y los del anterior, ( ojo no previsibles), incluso si se conocieran entre la fecha de cierre del ejercicio y la formulación de las cuentas ( debiendo dar cuenta de ello en la memoria), sin perjuicio de su posterior reflejo en otras cuentas anuales. Y además excepcionalmente si se conocen entre formulación y aprobación y afectarán muy significativamente a las cuentas estas se volverán a reformular.
§ Amortización y deterioro de valor: Se tendrán en cuenta tanto si el ejercicio se saldo con beneficios como si se salda con pérdidas.
- No compensación:
o No se compensarán activos y pasivos ni ingresos y gastos, salvo que una norma lo disponga de forma expresa.
- Importancia relativa:
o Se admite la no aplicación estricta de algún principio y criterios contables, cuando la importancia relativa en términos cuantitativos y cualitativos de tal variación sea escasamente significativa , es decir no altere la imagen fiel.
¿ que ocurre si hubiere conflicto entre principios?
Se aplicará el que mejor condujere a la imagen fiel.
¿Cómo se imputan los ingresos y gastos?
o En la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo que proceda su imputación directa al patrimonio neto.
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